Respetados doctores: CTCP Bogotá,


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1 CTCP Bogotá, Honorables Congresistas Antonio Del Cristo Guerra De La Espriella Arleth Patricia Casado De López Juan Manuel Corso Román Germán Dario Hoyos Giraldo Antonio José Navarro Wolff Fernando Nicolás Araujo Rumié Ponentes del Proyecto de Reforma Tributaria Congreso de la República Carrera 7 No 8-68 Bogotá Destino: Externo Origen: 10 Asunto: Comentarios del Consejo Técnico de la Contaduría Pública sobre el proyecto de reforma tributaria, en especial sobre los aspectos normativos relacionados con el impuesto sobre la renta que están basados en las NIIF (Normas Internacionales de Información Financiera) Respetados doctores: El Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP), autoridad de normalización técnica, adscrito al Ministerio de Comercio, Industria, Comercio y Turismo, y cuyas funciones están definidas en las Leyes 1314 de 2009 y 43 de 1990, ha desarrollado un análisis técnico del proyecto de ley de reforma tributaria, en especial en lo relacionado con la intersección que se pretende dar entre la contabilidad y la determinación de los valores patrimoniales, costos fiscales e impuesto de renta y complementarios, por lo que a continuación expresa los siguientes comentarios y consideraciones, fundamentados todos en elementos totalmente técnicos. Página 1 de 12

2 1. Antecedentes El pasado 13 de octubre de 2016, el CTCP, con la ayuda del Comité de Expertos Tributarios, emitió el documento sobre COMENTARIOS DEL CTCP ACERCA DEL USO DE LOS NUEVOS MARCOS TÉCNICOS NORMATIVOS COMO REFERENTE PARA LA DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, documento cuyos destinatarios fueron el Ministerio de Hacienda y la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Aunque el citado documento se elaboró antes de que fuera conocido el proyecto de reforma tributaria, dentro de su texto este CTCP llamó la atención, entre otras cosas, sobre lo siguiente: 1.1 Necesidad de preservar completamente el principio de legalidad constitucional que señala el artículo 338 de la Carta. En el documento se avizoró que: 5. ( ) con el fin de dar cumplimiento a lo ordenado por nuestra Constitución Política, el Estatuto Tributario (ET) debe definir claramente los componentes de la renta, es decir, debe definir qué debe entenderse por ingreso, costo y gasto, activo (patrimonio bruto), pasivo y patrimonio (patrimonio líquido), identificando además los aspectos temporales (realización), territoriales y de cuantificación de estos elementos. En línea con lo anterior, si, por ejemplo, se quisiera incorporar en la ley tributaria el principio de devengo contable, no luce recomendable hacerlo por remisión a las NIIF, sino que, por el contrario, debería definirse claramente en el texto de la ley tributaria. ( ) Como se puede apreciar, según dicho principio, la contabilidad está atenta al momento en el que se producen los efectos económicos de las transacciones y otros eventos o sucesos con miras a su reconocimiento, sin importar cuándo se producen los cobros o los pagos, respectivamente. Sin embargo, para su reconocimiento en la contabilidad bajo NIIF, basados en las NIIF, no es suficiente que dichos efectos económicos se hayan producido, sino que además dichas normas requieren, de manera general, que se puedan medir fiablemente y que sea probable que la entidad obtendrá los Página 2 de 12

3 beneficios económicos o tendrá los sacrificios económicos, si se trata de un activo o de un pasivo, respectivamente. En adición a estos requerimientos generales para el reconocimiento, ciertas normas técnicas específicas establecen requisitos particulares para que sea admisible el reconocimiento contable. 1.2 Tener presente que los fines buscados por la contabilidad y los impuestos son distintos, lo que sugiere y aconseja mantener reglas diferenciadas entre una y otra base. Dijo el CTCP: 7. La razón de ser de la contabilidad no es tributaria. Es constitucional y legalmente factible servirse de ésta para calcular la base gravable del impuesto de renta, llevando a cabo lo que comúnmente se conoce como una conciliación entre la utilidad comercial y la renta gravable, lo cual supone confrontar los ingresos, costos y gastos contables con lo que dice el ET, sin que ello signifique que las modificaciones a los reglamentos contables puedan afectar el tributo. 1.3 Antes de adoptar cualquier modificación legislativa, se hace indispensable determinar el mejor modelo de interconexión entre la base técnica contable y la base tributaria, sin olvidar que el legislador nacional adoptó desde la Ley 1314 de 2009, artículo 4, el modelo de independencia y autonomía, con intersección entre las dos, a través de remisiones de reglas de lo tributario hacia lo contable. Entonces, el CTCP señaló: 14. Acorde con lo anterior, y sobre la base de seleccionar el modelo de componentes, debe definirse si se quiere mantener el modelo hoy vigente (independencia y autonomía propia, con remisiones), o si se quiere estructurar un nuevo modelo donde las remisiones sean la regla general (independencia y autonomía relativa). 15. Cambiar hacia un modelo de independencia y autonomía relativa generará la necesidad de analizar cuidadosamente los ajustes a realizar para la determinación de la renta para no caer en excesos contra la capacidad contributiva, ni tampoco gravar resultados contables que no comportan una verdadera realización fiscal por falta de nacimiento de derecho a exigir u obligación de pagar. Página 3 de 12

4 16. Una amenaza importante del modelo relativo de independencia y autonomía es el uso de discrecionalidades, lo que impone la necesidad de identificar las mismas a partir del uso de sub reglas o por principios de reconocimiento y medición. En efecto, las restricciones de costos y la diversidad de actividades entre entidades, puede en algunos casos llevar a que las NIIF permitan o requieran tratamientos contables diferentes para tipos distintos de entidades. Además de lo anterior, existen alternativas disponibles para todos los aspectos de la información financiera, incluyendo el reconocimiento, baja en cuentas, medición, clasificación, presentación e información a revelar, las cuales, al ser elegidas por el emisor de las normas, están afectadas por el cumplimiento del objetivo de los informes financieros. Por tal razón, existe un riesgo para un modelo de independencia y autonomía cuando los responsables de los informes financieros tengan que elegir, para lograr el objetivo de los informes financieros, entre distintas alternativas cuando no existan normas aplicables, o cuando la norma requiera la realización de juicios o ella incorpore varias opciones de política contable. ( ) Desde el punto de vista de principios de reconocimiento y medición, la base fundamental está dada por la aplicación estricta del principio del costo, acompañado de la existencia de exigibilidad de cobro u obligación de pago. Hacerlo por esta vía, descarta de plano la posibilidad de gravar las utilidades provenientes del valor razonable, lo mismo que la inclusión de ingresos y gastos que surgen por operaciones especiales tales como préstamos sin interés, financiación implícita, o utilidad por retiro de inventarios en construcción. En los dos modelos citados en el párrafo 13, [Determinación de la utilidad y el patrimonio según estándares internacionales y Determinación por componentes], se requieren reglas particulares y concretas sobre depreciación (vidas útiles, turnos, métodos de depreciación, reserva por depreciación), amortización de intangibles, provisión de cartera, o amortización cálculo actuarial, entre otros. Página 4 de 12

5 De otra parte, se requiere analizar la conveniencia de mantener o retirar tratamientos especiales para el transporte de carga, ventas a plazos, negocio de ganadería, cooperativas, fiducia, titularización, (artículos 95 y siguientes del ET), lo mismo que determinar reglas particulares para las operaciones de cobertura. 1.4 Por lo anterior, el CTCP expresó como conclusiones generales que: 17. ( ) entiende y considera que el mejor modelo para Colombia es el de autonomía e independencia propia, con positivización de algunas (o todas) reglas de remisión contenidas en el ET. La intención de esta idea es reducir al máximo las remisiones hoy contenidas en el ordenamiento tributario, dando mayor seguridad y certeza al elemento tributario. 18. Resulta prudente esperar a conocer los resultados financieros oficiales debidamente estructurados y analizados por los órganos de control para tener una base sólida a partir de la cual se permita generar un estudio de efectos de la aplicación de las normas internacionales en materia tributaria. ( ) 20. Finalmente, este Consejo considera que el país no cuenta en el momento con la madurez técnica necesaria para dar aplicación tributaria a los nuevos marcos técnicos normativos, aspecto que puede generar diversidad aplicativa conceptual con deficiencias técnicas, amén de que existen tres marcos distintos en el sector privado y 2 en el sector público. Ahora, si es que el Gobierno desea empezar a avanzar en el acercamiento de lo tributario hacia la base contable bajo NIIF, el CTCP recomienda evaluar la conveniencia de mantener el modelo tributario actual de independencia y autonomía con las intersecciones existentes por remisión u omisión de regla, pero permitiendo que dichas remisiones se entiendan referidas a las NIIF y no al DR. 2649/93 y demás normas relacionadas del antiguo marco contable como ocurre hoy en día. Pensamos que este avance en lo tributario produciría unos efectos limitados en las bases tributarias pero que serían de mayor utilidad para los estudios mencionados en el párrafo 18 anterior... Página 5 de 12

6 2. El modelo seleccionado para estructurar el proyecto de reforma Una muy buena parte del proyecto de ley está dedicado a desarrollar elementos de interconexión entre los marcos técnicos normativos y las normas tributarias. Sobresale la siguiente lista de artículos, que contienen regulación de esa interconexión: 28 a 35, 38 a40, 42 a 48, 51 a52, 56, 60, 63, 65, 73 a 83, 111 a 122, 137 a138. A la luz de su contenido, se observa que el Gobierno propone la adopción del modelo de independencia y autonomía relativa, modelo por medio del cual se establece, como regla general, la remisión a conceptos de tipo contable contenidos en el marco técnico de las empresas del Grupo 1, con planteamiento de excepciones. En el modelo actualmente existente, el derecho tributario se orienta por un marco conceptual propio y autónomo de los principios contables. Así, el estatuto tributario define el concepto de ingreso, costo, deducción, patrimonio bruto, deudas y patrimonio líquido. El Estatuto Tributario señala reglas suficientes para determinar la renta de los contribuyentes, con independencia de cuál sea su sistema contable. El país empresarial, profesional, de asesores y la DIAN, conoce y distingue perfectamente la manera como se computa la renta, de la forma como se calcula la utilidad comercial. Por regla de excepción, el Estatuto Tributario remite a preceptos contables. Es decir, el modelo actual, existente en el país desde el año 1960 (Ley 81), aboga por una separación conceptual entre lo contable y lo tributario, con intersecciones aplicables solamente por excepción. Por ello, los cambios en las normas contables nunca han producido modificación en la determinación de las bases gravables. El modelo que propone el Gobierno, aboga por establecer, como regla general, un proceso remisorio (intersección total), señalando como excepción las reglas de separación. Se trata, entonces, de un modelo inverso al existente. En el proyecto de reforma, para la determinación del impuesto de renta y complementarios se adoptan los conceptos de reconocimiento y medición y el principio de devengo de los marcos técnicos normativos. Alertamos que de Página 6 de 12

7 mantenerse esta situación, podría dar cabida, por ejemplo, al reconocimiento fiscal de provisiones y otras estimaciones asociadas a transacciones, eventos u otros sucesos, que han ocurrido económicamente, pero que en principio no han tenido repercusiones fiscales. 3. Entendimiento y recomendaciones del CTCP El CTCP mantiene su preocupación en relación con el modelo adoptado en el proyecto de reforma tributaria, fundamentado por las siguientes razones: 3.1 El cambio de modelo no está precedido de un estudio serio y socializado, que de manera democrática haya sido discutido por los empresarios, profesionales de la contaduría pública, asesores y otros interesados; tampoco se conocen mediciones del impacto que generarían los cambios en las normas. Experiencias internacionales dejan ver que el mejor modelo es aquel que se nutre con expresiones técnicas de conocedores de la materia en el país. Ese proceso no se ha surtido en el país, y es deseable que se permita esa oportunidad para no repetir experiencias legislativas anteriores, que a la postre, han debido admitirse como errores legislativos. Aprobar los cambios normativos, en lo que se refiere a las normas de contabilidad vigentes en Colombia, tal como están propuestos en el proyecto de reforma puede resultar en un salto al vacío, por las complejidades que podrían generarse al interpretar los nuevos tratamientos fiscales o las interconexiones con los nuevos marcos técnicos normativos. 3.2 El proyecto de reforma no tiene en cuenta que en Colombia se adoptaron 3 marcos técnicos para el sector privado, conocidos como grupo 1, grupo 2 y grupo 3, y otros 2 distintos para el sector público, y que cada modelo desarrolla sus principios de reconocimiento, medición, presentación y revelación para cumplir los objetivos de los informes financieros de propósito general y ayudar a los usuarios a tomar mejores decisiones. El proyecto, en su largo articulado simplemente expresa la adopción de un proceso remisorio general, sin considerar las diferencias entre los marcos técnicos a los que se dirige esa remisión. Diversas normas establecen efectos tributarios de acuerdo con la técnica contable del Grupo 1, sin permitir a los contribuyentes de los otros grupos, o a las empresas y entidades del sector público, mantener una consistencia aplicativa con sus propios marcos técnicos contables. Página 7 de 12

8 Esto afecta la equidad en el tributo, porque por el hecho de pertenecer a grupos distintos, las entidades pueden terminar teniendo tratamientos fiscales diferentes, cuando el objetivo de la información financiera nunca ha estado dirigido a la tributación, sino solo a la utilidad para la toma de decisiones económicas, como ya fue expresado. 3.3 El Gobierno desatiende la orden impartida por el artículo 165 de la Ley 1607 de 2012, norma que ordenó mantener un periodo de transición de cuatro (4) años para adelantar estudios y medir los impactos y proponer la adopción de las medidas legislativas que correspondan. 3.4 El mismo Gobierno, al reglamentar la norma anteriormente citada, emitió el Decreto 2548 de 2014, cuyo anexo establece el cronograma de trabajo, al cabo del cual el país confía tener resultados serios y fundados para proponer las medidas legislativas del caso. Ese plan debería desarrollarse durante los años 2015 a 2017 y culminaría en 2018, año en el cual los Ministerios de Hacienda y Comercio, Industria y Turismo, con base en los documentos e informes suministrados por la UAE DIAN, formularán un proyecto de Ley para la adopción de todas o algunas de las recomendaciones formuladas por la UAE DIAN que deberá ser presentado por el Gobierno Nacional al Congreso de la República en año Acorde con dicho reglamento, la UAE DIAN convocará a los equipos trabajo de los Ministerios de Hacienda y Crédito Público y de Comercio, Industria y Turismo, así como del Consejo Técnico de la Contaduría Pública y de la Contaduría General de la Nación, para informar y discutir los adelantos realizados. Estas reuniones de trabajo se harán por los menos una vez cada dos meses. Sin embargo, de ser necesario, se programarán reuniones adicionales. A las mismas, podrán asistir otras entidades tales como Superintendencias 3.6 Los citados estudios exigidos y planeados dentro del proceso de transición, no se han desarrollado, ni tampoco los equipos técnicos abordaron el estudio de los cambios incorporados en el proyecto de reforma. El proceso de elaboración del proyecto nunca fue socializado con el CTCP, con las autoridades de regulación, ni tampoco con las Superintendencias, ni con la academia, la profesión tributaria y empresarios nacionales, salvo por las reuniones que fueron realizadas en los Página 8 de 12

9 últimos meses con empresarios para informar sobre los avances del proyecto. Se trata de un proyecto que requería hacerse de cara al país, pero se ha hecho de espaldas a él, sin entrega de estudios que fundamenten la razón de las propuestas. 3.7 Lo anterior no solo permite ver la falta de respaldo técnico de la propuesta, en lo relacionado con las nuevas disposiciones fiscales contenidas en el proyecto de reforma, que en su mayoría son extractadas de los marcos técnicos del Grupo 1 (escrita sin cumplir el debido proceso señalado por la ley y el reglamento), sino que tampoco está motivada por una necesidad real de aprobar las modificaciones que se proponen. 3.8 Una actitud responsable del legislativo permitirá concluir, sin dificultad, que la falta de respaldo técnico del proyecto, desaconsejará su aprobación. Su desaprobación queda sustentada, también, por la inexistencia de solución de un problema a resolver, porque el modelo actual que opera en Colombia, podría funcionar sin desgastarse en la aprobación de la cantidad de reglas que propone la reforma. 3.9 El camino para llegar a puerto seguro no es utilizar una gran cantidad de normas y de excepciones; el éxito, además del estudio que fundamente las necesidades, puede lograrse con reglas más simples y precisas, que se acomodarían de mejor forma al principio de simplicidad que predica la carta política. En esencia, este CTCP aboga por mantener el uso del principio del costo histórico para medir los elementos activos, pasivos, patrimoniales y de renta (ingresos, costos y deducciones), como hoy ocurre sin dificultad, por ejemplo, las valorizaciones técnicas no tienen efecto tributario y eso lo sabe el país desde hace muchos años con el actual modelo. Por ello, no es claro cuál es la necesidad de señalar en el proyecto de manera repetitiva que el valor razonable (que mutatis mutandis equivale a las valorizaciones técnicas) no produce efectos tributarios. Decirlo, excede la expectativa de necesidad legislativa y emisión de reglas inteligentes El CTCP aboga por mantener las actuales reglas de reconocimiento de bienes y derechos, deudas, ingresos, costos y gastos, con afinación de elementos particulares, como por ejemplo, el perfeccionamiento del concepto de realización Página 9 de 12

10 de ingresos para no hacerlo depender de la exigibilidad (artículo 28 ET) sino del nacimiento del derecho a percibir Con el fin de facilitar la identificación de elementos técnicos que se echan de menos en el proyecto de reforma, así como las falencias en este contenidas, en el anexo técnico, presentamos un resumen en el que incluimos aspectos que definitivamente requieren un mayor estudio y la intervención del legislativo En resumen, el CTCP, además de sugerir respetuosamente la no aprobación del modelo propuesto en el proyecto de reforma, que contiene las remisiones expresas y detalladas a las normas de contabilidad vigentes en Colombia, que además de imprecisas generan confusión, aboga y recomienda mantener el periodo de transición, de 4 años, propuesto en la Ley 1607 de 2012 y el Decreto 2548 de La propuesta de anticipar el proceso de transición sin una revisión completa de los efectos e impactos de los cambios propuestos en el proyecto, es contraria al espíritu de la ley y modifica el cronograma, que de manera responsable se había consensuado Ahora bien en el hipotético caso de estudiar el proyecto de reforma con el contenido actual de las referencias explicitas a los nuevos marcos técnicos normativos contables, debe hacerse un gran esfuerzo para mejorar la redacción, remisión o excepción de cada artículo, dado que en muchos de ellos existen inexactitudes e imprecisiones de importancia. De manera alternativa, si es que el Gobierno desea empezar a avanzar en el acercamiento de lo tributario hacia la base contable bajo NIIF, el CTCP recomienda evaluar la conveniencia de mantener el modelo tributario actual de independencia y autonomía con las intersecciones existentes por remisión u omisión de regla, pero permitiendo que dichas remisiones se entiendan referidas a los nuevos marcos técnicos normativos contables y no al DR. 2649/93 y demás normas relacionadas del antiguo marco contable como ocurre hoy en día. Pensamos que este avance en lo tributario produciría unos efectos limitados en las bases tributarias pero que serían de mayor utilidad para los estudios mencionados en párrafos anteriores. Para el efecto, se presenta la siguiente propuesta de norma modificatoria del ET: Página 10 de 12

11 Artículo XXX. Referencias a los marcos técnicos normativos contables. A partir del 1 de enero de 2017, para los contribuyentes clasificados en los Grupos 1 2 y 3, de acuerdo con la clasificación establecida en el Decreto Único Reglamentario 2420 de 2015 y sus modificatorios, y las resoluciones 743 de 2013, 414 de 2014, 533 de 2015 y sus modificatorios, emitidas por la Contaduría General de la Nación, las referencias hechas en el Estatuto Tributario a los marcos técnicos, a las normas de contabilidad generalmente aceptadas en Colombia, a la técnica contable, a los libros contables o a las normas o principios de contabilidad de general aceptación, tendrán en cuenta las siguientes disposiciones: 1. Cuando en el Estatuto Tributario se dé una instrucción en materia de registro contable y de información financiera, se entenderá que esa instrucción será aplicable al libro fiscal, o a las conciliaciones que deberán prepararse entre las cifras contables de acuerdo con el marco técnico normativo aplicable y las cifras determinadas para efectos tributarios y por consiguiente, no afectará el registro en los libros de contabilidad, el cual se hará de acuerdo con el marco técnico normativo que corresponda en cumplimiento de lo dispuesto en la Ley 1314 de Cuando en el Estatuto Tributario no se haga referencia alguna sobre el reconocimiento y la medición de algún hecho económico para efectos fiscales o se haga una remisión expresa a los marcos técnicos, a las normas de contabilidad generalmente aceptadas en Colombia, a la técnica contable, a los libros contables o a las normas o principios de contabilidad de general aceptación, se entenderá que para estos efectos el reconocimiento y la medición se harán de acuerdo con lo establecido en el marco técnico normativo que corresponda, excepto en los siguientes casos: a. Las mediciones que se efectúen a valor presente en los marcos técnicos normativos, tomarán como base la medición al costo para efectos tributarios. En consecuencia, los gastos o ingresos financieros que se generen para efectos contables según esos marcos, serán gravables o deducibles solamente cuando exista una tasa de interés explícita pactada en la transacción, la cual se utilizará como base para determinar los intereses gravables o deducibles en cada caso; Página 11 de 12

12 b. Las partidas que impliquen la medición a valores razonables según los marcos técnicos normativos, deberán medirse al costo o valor nominal para efectos tributarios. Por consiguiente, los cambios de valor que se lleven a resultados o al otro resultado integral para fines contables, sólo generarán efectos tributarios cuando la transacción se realice mediante la transferencia económica del activo o la extinción del pasivo, según sea el caso. Con mucho gusto atenderemos cualquier inquietud sobre el particular. Cordialmente, WILMAR FRANCO FRANCO Presidente Consejo Técnico de la Contaduría Pública - CTCP Proyectó: Wilmar Franco Franco Revisó y aprobó: Wilmar Franco Franco; Daniel Sarmiento Pavas; Luis Henry Moya M. Copia: Doctor Juan Manuel Santos, Presidente de la República, Casa de Nariño Carrea 8 N 7-26 Bogotá, Presidencia de la República Doctor Mauricio Cárdenas Santamaría, Ministro de Hacienda y Crédito Público, Carrera 8 # 6-64 Bogotá, Ministerio de Hacienda y Crédito Público. Doctora Maria Claudia Lacouture, Ministra de Comercio, Industria y Turismo, Calle 28 # 13 a 15 Bogotá, Ministerio de Comercio Industria y Turismo. Doctora Cristina Pardo Schlesinger, Secretaría Jurídica, Casa de Nariño Carrea 8 N 7-26 Bogotá, Presidencia de la República Doctor Humberto Mantilla, Secretario General, Cámara de Representantes, Carrera 7 No 8-68 Bogotá, Congreso de la República Doctor Santiago Rojas Arroyo, Director Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, Carrera 7 No. 6-54, Edificio Sendas, Bogotá. Doctor Santiago Angel Jaramillo, Director de Regulación, Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, Calle 28 # 13 a 15 Bogotá, Ministerio de Comercio Industria y Turismo. Doctor David Marcell Salamanca, Director de la Unidad de Proyección Normativa y Estudios de Regulación Financiera, Carrera 8 No. 6C-38, Ministerio de Hacienda y Crédito Público. Doctor Orlando Corredor Alejo, Presidente del Comité de Expertos en Asuntos Tributarios, Calle 106 No piso 6 y 7, Edificio Eco Empresarial E3. Anexo: 12 Folios Página 12 de 12

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